Постанова КАС ВС від 20.03.2025 №280/4264/21 стосовно донарахування податку на прибуток іноземних осіб по виплаті дивідендів на користь резидентів Кіпра (постійне представництво).
Ситуація: При виплаті дивідендів резиденту Кіпра українським підприємством податок утримано по пільговій ставці 5% відповідно до Конвенції про уникнення подвійного оподаткування. Однак податкова донарахувала податок, виходячи із звичайної ставки (15%), оскільки вважала, що отримувач дивідендів (резидент Кіпра) здійснює господарську діяльність в Україні через постійне представництво, яке оподатковується в загальному порядку.
Справа розглядалася судами неодноразово. За результатами нового розгляду за касаційною скаргою податкового органу Верховний Суд прийняв остаточне рішення у справі на користь податкового органу.
Позиція податкового органу полягала в тому, що діяльність резидента Кіпра у межах України утворювала постійне представництво, оскільки виходила за межі діяльності підготовчого чи допоміжного характеру. 2 фіз.особи фактично розпоряджалися всіма активами кіпрської компанії як директори, акціонери та бенефіціарні власники. Вони укладали договори купівлі-продажу часток укр.підприємств та підписували протоколи заг.зборів, діючи як представники кіпрської компанії на підставі виданих останньою їм довіреностей.
При цьому основним видом діяльності підприємства-позивача є вирощування зернових культур. За рішенням заг.зборів учасників позивача виплаті підлягав нерозподілений прибуток в сумі…, з яких 99% підлягали виплаті кіпрській компанії, якій належала відповідна частка в статутному капіталі і по 0,5% двом фіз.особам (резидентам України). Основним видом діяльності кіпрської компанії є управління інвестиціями та фінансування. 2 фіз.особи є громадянами України і є акціонерами (власниками) кіпрської компанії. Водночас вони є представниками кіпрської компанії на підставі довіреностей, виданих їх директорами кіпрської компанії. Зокрема, на підставі довіреностей відбувалося придбання часток в статутному капіталі позивача, вносилися зміни до статуту у зв’язку зі зміною складу учасників позивача, ухвалювалося рішення про виплату дивідендів тощо.
Аналізуючи норми законодавства, в т.ч. Конвенції, Модельної Конвенції ОЕСР, інші правові позиції, ВС зазначає:
– госп.діяльність нерезидента, що здійснюється через його представництво в Україні, не підпадає під визначення “постійне представництво” виключно у тому випадку, коли представництво здійснює вид діяльності з обов’язковою умовою, що така діяльність має підготовчий або допоміжний характер відносно діяльності материнської компанії.
– відповідно до п. 23 та 24 офіційного коментаря до Модельної Конвенції ОЕСР діяльність представництва не може вважатись такою, що має допоміжний характер, якщо вона переважно здійснює такі ж функції, що і материнська компанія. Тобто, якщо основний вид діяльності представництва є тотожнім з видом діяльності нерезидента (материнської компанії), визначеним у статутним документах нерезидента, представництво в цілях оподаткування розглядається як постійне представництво. Для розмежування “постійного” представництва від “непостійного” (некомерційного), слід виділити ключові характеристики, які слугують базою для їх розмежування. Насамперед, діяльність непостійного представництва має виключно підготовчий або допоміжний характер щодо діяльності компанії нерезидента і має бути відмінною від статутних функцій материнської компанії.
– Наведене дає підстави для висновку, що у разі здійснення представництвом нерезидента видів або виду діяльності, яка є повністю або частково тотожною основній діяльності нерезидента, або особа, (інша ніж агент з незалежним статусом) діє від імені підприємства та має, та звичайно використовує повноваження в Договірній Державі укладати контракти від імені підприємства, то це підприємство розглядається як таке, що має постійне представництво в цій Державі стосовно будь-якої діяльності.
Наводимо окремі доводи (факти), які перелічені в рішенні суду першої інстанції, а також в рішенні Верхового Суду (в комплексі суди прийшли до висновку про наявність постійного представництва і про необхідність прийняти рішення на користь податкового органу):
– відповідно до інформації від іноземного компетентного органу (ІКО) посадові особи кіпрської компанії не здійснювали окремих ділових поїздок в Україну з метою представлення інтересів компанії (представництво лише через 2 осіб, які є резидентами України);
– за даними ІКО (фін.звітність) до 2018 року компанія мала збитки та не сплачувала податки, а в 2018 отримано дивіденди від укр.компаній та сплачено податок на прибуток з доходів нерезидентів лише на території України. В структурі доходів 70% доходи від укр.дивідендів, 30% – від продажу частки укр.підприємства;
– 100% інвестицій знаходяться на території України;
– компанія не має працівників і користується лише послугами за контрактами (юридичні, бухгалтерські, консультаційні). Функції компанії виконують лише директори та секретар.
– фіз.особи (резиденти України) не отримували ніякої винагороди за виконання функцій директорів кіпрської компанії. Директори-кіпріоти отримували фіксовану щорічну винагороду, яка не залежить від відпрацьованих годин чи діяльності компанії;
– за даними ЄДР єдиними бенефіціарами є як раз 2 громадян України;
– на сайті міжнародної групи компаній вказано, що співзасновниками МГК є ті самі особи;
– ІКО Кіпра надано також договір купівлі-продажу частки, за яким один з вищезазначених громадян України продав свою частку кіпрській компанії, інший підписував договір як представник кіпрської компанії за довіреністю (в результаті частка Кіпру в СК склала 99%);
– також ІКО надав довіреності на ім’я громадян України з максимально широкими повноваженнями для ведення бізнесу від імені кіпрської компанії.
Враховуючи вищевикладене, суд 1 інст. виснувався про те, що всі договори з придбання та продажу корп.прав укладались в Україні ОСОБА_1 або ОСОБА_2. Ними ж вчинялись юридичні дії у вигляді участі на зборах засновників укр.підприємств, які є активами компанії BKW GROUP LTD. Відповідні дії здійснювались ОСОБА_1 та ОСОБА_2 на підставі довіреностей, наданих компанією BKW GROUP LTD, відповідно до яких мають повноваження укладати контракти від імені компанії BKW GROUP LTD (такі повноваження передбачені статусом директорів компанії, а також довіреностями), тому відносини ОСОБА_1, ОСОБА_2 та компанією BKW GROUP LTD впливають на умови та економічні результати діяльності осіб, яких вони представляють, що свідчить про їх пов’язаність, а також такі дії підпадають під визначення постійного представництва п. п. 14.1.193 п. 14.1 ст. 14 ПК України.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що діяльність, яка здійснювалась в Україні ОСОБА_1 та ОСОБА_2 в інтересах компанії BKW GROUP LTD, становить, власне, предмет госп.діяльності компанії-нерезидента і не може вважатись діяльністю допоміжного характеру.
Така діяльність виходила за межі діяльності підготовчого та допоміжного характеру з огляду на той факт, що діяльність пост.представництва співпадає з осн.діяльністю нерезидента та становить значну його частину.
Більш того, в силу положень п. 5 ст. 5 Конвенції вважається, що підприємство договірної держави (компанія BKW GROUP LTD) розглядається як таке, що має постійне представництво в Україні, оскільки в Україні діють від імені підприємства особи інші, ніж агенти з незалежним статусом (ОСОБА_1 і ОСОБА_2), які мають та звичайно використовують повноваження укладати в Україні контракти від імені підприємства, тобто здійснюють основну діяльність цієї компанії – нерезидента.
Таким чином, положення ст. 7 Конвенції дозволяють застосування в Україні будь-яких правил, спрямованих на стягнення з компанії BKW GROUP LTD податку, яка здійснює діяльність в Україні через постійне представництво. Таким правилом, є підпункт 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 цього Кодексу, який зобов’язує особу (ТОВ НВП “Агрофірма “Солодководне”), що виплачує доходи на користь нерезидента утримати з відповідних доходів податок за ставкою 15 %.
Враховуючи той факт, що ТОВ НВП “Агрофірма “Солодководне” є пов’язаною особою із компанією BKW GROUP LTD (з огляду на спільних бенефіціарів – ОСОБА_1 та ОСОБА_2), ОСОБА_1 та ОСОБА_2 відіграють важливу роль в діяльності групи компаній, фактично розпоряджались усіма активами компанії BKW GROUP LTD в якості директорів, акціонерів та бенефіціарних власників компанії, укладали угоди купівлі-продажу часток українських підприємств, що є основним видом діяльності BKW GROUP LTD, можна виснувати, що ця компанія (BKW GROUP LTD) здійснює свою діяльність через постійне представництво, а ТОВ НВП “Агрофірма “Солодководне” не може не знати про цю обставину під час виплати доходу, оскільки зазначені особи приймали участь в загальних зборах і вирішували питання про виплату дивідендів.